Müfettiş Yardımcısı Bülent Çavuş


İÇ KONTROL SİSTEMİ


        İç kontrol sistemi, işletme faaliyetlerinin sağlıklı bir biçimde yürütülebilmesi, muhtemel hata, hile ve noksanlıların engellenebilmesi için işletme yönetimi yahut bir başka merci tarafından belirlenen uyulması gerekli kurallar bütünüdür. Diğer bir deyişle, faaliyetlerin oluşumu sırasında kendi kendini denetleyen sistemin adıdır.

      Sermaye Piyasası Kurulu tarafından yayınlanan X/16 seri/sıra numaralı Sermaye Piyasasından Bağımsız  Denetleme Hakkında tebliğinin 28. maddesinde , '' İç kontrol sistemi, yönetim politikalarına uymak da dahil olmak üzere, işlerin düzenli ve etkin yürütülmesi , varlıkların korunması hata, hile ve usulsüzlüklerin önlenmesi ve belirlenmesi, muhasebe kayıtlarının doğru ve eksiksiz olması ve mali bilgilerin güvenilir olarak zamanında derlenmesi amacıyla işletmede uygulanan organizasyon planı ile bunlara ilişkin tüm yöntemleri kapsar.''

     '' Örgütün organizasyonu ile işletmenin varlıklarını korumak, muhasebe bilgilerinin doğruluğunu ve güvenilirliğini araştırmak, faaliyetlerin verimliliğini arttırmak, saptanmış yönetim politikalarına bağlılığı özendirmek amacıyla kabul edilen ve uygulamaya konulan tüm önlem ve yöntemleri içerir.''

       İç kontrol sisteminin yeterliliğini inceleme ve değerleme, iç denetçi, verimliliği ölçmek için yönetim tarafından faaliyet standartlarının belirlenip belirlenmediğini, belirlenen standartların anlaşılıp anlaşılmadığını, faaliyet standartlarında sapmaların belirlenip, analiz edilip, düzeltici önlemeleri almakla sorumlu kişilere iletilip iletilmediğini, düzeltici önlemlerin alınıp alınmadığını belirlemekle sorumludur.

      Bir işletmedeki iç kontrol sistemi o işletmede yürütülmekte olan denetim faaliyetlerine doğrudan etki yapar. Bu etki hem iç denetim, hem de bağımsız denetim üzerinedir. İç denetçilerin sistemi gözden geçirmelerindeki temel amaç, üst yönetim tarafından saptanmış yönerge ve kurallara uygun davranıldığının ; yönetim kararına esas olan çeşitli raporların doğru, zamanlı ve eksiksiz olarak hazırlanarak yönetime sunulduğunun belirlenmesidir.

      İç kontrol , örgütün (organizasyonunun) planı ile işletmenin varlıklarını korumak, muhasebe bilgilerinin doğruluğunu ve güvenilirliğini araştırmak, faaliyetlerin verimliliğini arttırmak, saptanmış yönetim politikalarına bağlılığı özendirmek amacıyla kabul edilen ve uygulamaya konulan tüm önlem ve yöntemleri içerir.
            İç kontrol, muhasebe kontrolleri ve yönetsel kontroller olarak iki bölüme ayrılır.

 a)Muhasebe kontrolleri:

           Örgütün planı, varlıkların korunması ve finansal kayıtların güvenilirliği ile doğrudan ilgili tüm yöntem ve çalışmaları kapsar. Bu tür kontroller genel olarak, yetkilendirme, onaylama , kayıt tutma ve muhasebe raporlarının hazırlanması ile ilgili görevler ve faaliyetler veya varlıkların korunması ile varlıklar üzerinde fiziki kontroller şeklindeki önlemlerini içerir.

b)Yönetsel kontroller:

            Örgütün planı, faaliyetlerin verimliliği ve yönetim politikalarına bağlılıkla ilgili tüm yöntem ve çalışmaları kapsar. Yönetsel kontroller finansal kayıtlarla sadece dolaylı olarak ilgilidir. Yönetsel kontroller genellikle istatistiği analizler, zaman ve harekat araştırmaları, başarı raporları , iş gören eğitim programları ve kalite kontrolleri gibi kontrolleri içerir.

İç Kontrol Sistemini Oluşturan Temel Unsurlar:
Bir işletmenin iç kontrol sistemi aşağıdaki unsurlardan oluşur;

1- Kontrol çevresi : Bir işlem grubuna özgü kontrol politikaları ve prosedürlerinin etkinliğini belirlemede,arttırmada ve azaltmada etkili olan tüm faktörlerdir. İyi bir iç kontrol çevresi, yazılı kontrol prosedürlerini tamamlarken, bunun aksine zayıf bir çevre bu kontrolleri olumsuz olarak etkiler.
İç kontrol çevresi aşağıdaki faktörleri içerir.



    a)Yönetim felsefesi :
           Yönetim, işletme içinde uygun bir kontrol çevresi kurmaktan sorumludur. Üst yönetim işletmede kontrol bilincini yerleştirmede önderlik etmelidir. Kontrol politikalarının personele iletilmesi, yönetimin sistemi gözden geçirmesinin boyutları ve buna ayırdığı zaman, finansal raporlamaya karşı aldığı tavır, işletme risklerine katlanmadaki ve kontrol etmedeki yaklaşımı ve işletme hedefleri ulaşmaya verdiği önem, sistemin etkinliğini belirleyen önemli özelliklerdir.
   
    b)Örgütsel Yapı :
           Farklı yapı ve türdeki işletmeler için uygulanabilecek standart bir iç kontrol sistemini geliştirmek mümkün değildir. Ancak etkin bir iç kontrol sistemi için aşağıdaki temel unsurların varlığı kabul edilebilir. İşletmenin örgütsel yapısı, faaliyetleri planlamak, yürütmek ve kontrol etmek için genel bir sistem oluşturur. Örgütsel yapının etkinliği, bu sistemin ne ölçüde iyi çalıştığına bağlıdır.
          Yetki ve sorumlulukların açıkça belirlendiği, işbölümüne dayalı, herhangi bir faaliyetin başlangıcından sonuna kadar olan bütün safhaları tek bir kişi tarafından gerçekleştirilmeyen özelliklere sahip örgütlerde, uzmanlaşma, karşılıklı kontrol ve faaliyetler arasında koordinasyon sağlanabilir. Yapılan hata ve hileler ile işletme faaliyetlerindeki zayıf noktalar kısa zamanda ortaya çıkarılabilir. Bu yapı içinde Departmanlar arasında bir işbölümü yapılmalıdır. Bir işlem başından sonuna kadar aynı departmanda başlayıp sonlandırılmamalıdır. Departmanların görev ve sorumlulukları ayrıntılı olarak belirlenmelidir.

      c)Yönetimin Kontrol Yöntemleri :
          Bu yöntemler, personele verilen yetkilerin kullanımı üzerinde yönetimin direk kontrolünü ve şirket faaliyetlerini etkin bir şekilde gözetim yeteneğini etkiler.
           Yönetim kontrol yöntemleri şu konuları kapsar :

•   Yönetim planlarının ve faaliyet sonuçlarının açıklanmasını sağlayacak planlama ve raporlama sistemleri kurulmalıdır. Bu sistemler iş programlarını, kar planlamasını, bütçelemeyi kapsayabilir. Gerçekleşmiş sonuçlarla planlanmış sonuçları karşılaştıran ve sapmaları tanımlayan ve gerekli yönetim düzeyine bunları ileten iç raporlama yöntemleri belirlenmelidir.

•   Beklenen sonuçlardan sapmaların nedenlerini araştırmak ve zamanında düzeltici önlemleri almak için , uygun yönetim düzeylerinde bu yöntemler kullanılmalıdır.

•   Bilgisayar programlarının ve veri dosyalarının oluşturulmasını değiştirilmesini ve kullanımını içeren , muhasebe sistemleri ve kontrol prosedürlerinin belirlenmesi ve değiştirilmesini düzenleyen politikalar belirlenmelidir.

      Yönetimin tüm düzeylerinde sağlam bir kontrol çevresi oluşturulması için etkin bir iç raporlama sistemi zorunludur. Bütçelenmiş ve gerçekleşmiş sonuçları karşılaştıran ve sapmaları analiz eden iç raporlar, verilen sorumluluğun yerine getiriliş biçimini ve başarı düzeyini değerlemeye temel oluşturur ve yönetimin kuvvetlendirilmesi gereken kontrol alanlarını belirlemesine yardımcı olur.

2- Muhasebe Sistemi : Etkin bir iç kontrol sistemini oluşturan diğer bir unsurda aşağıda belirtilen özellikleri taşıyan bir muhasebe sisteminin varlığıdır.
 
•   Yetki ve sorumluluk alanına göre düzenlenmiş bir hesap planı,
•   Muhasebe politika ve prosedürlerini ayrıntılı olarak düzenleyen bir                                                                          muhasebe yönetmeliği veya muhasebe el kitabı,
•   Etkin bir bütçe ve standart kontrol sistemi,
•   İyi düzenlenmiş ve seri numaralı muhasebe belge ve formları,
 
 
     Etkin bir iç kontrol sistemi için sorumlulukları kolayca belirleyecek ve yönetimin ihtiyaç duyduğu bilgileri süratle verebilecek bir hesap planı geliştirilmelidir. Örneğin çeşitli ödeme yerleri bulunan bir işletmede ana ve şubat kasalarının her biri ayrı sorumluluk alanıdır.  Bu sorumluluk alanları ile ilgili ayrı hesapların bulunması gerekir. Özellikle gider ve kar, merkezi yöneticilerinin başarı değerlemesi amacıyla gider ve gelir hesapları, sorumluluk merkezlerine göre sınıflandırılmalıdır. Hesap planı muhasebe yönetmeliği (veya el kitabı) ile tamamlanmalıdır. Bu yönetmelik hesap ve defterlerin nasıl tutulacağı, düzeltmelerin nasıl yapılacağı gibi hususlarda bilgi vermelidir. Bütçe , gelecek bir döneme ait rakamlaştırılmış , bir finansal plandır. etkin bir bütçe sisteminde  bütçe rakamları , işletme faaliyetlerinin değerleme standardı olarak kullanılır. Bütçe kontrolünde gerçekleşen faaliyet sonuçları ile bütçelenen rakamlar karşılaştırılır ve bütçeden sapmalar tespit edilir. Bu sapmaların nedenleri araştırılır ve düzenleyici önlemeler alınır. Böylece işletme faaliyetlerinin etkinliği arttırılmış olur. İşletme de maliyet muhasebe sistemi uygulanmalıdır. Muhasebe belge ve formları seri numaralı olmalıdır. Yeterli ve nitelikli personel istihdam edilmelidir.
 
       İç denetime ilişkin hatalar ya da etkin olarak kontrol edilmeyen tüm riskler tespit   edildiği anda yönetim kurulu ve üst düzey yönetime rapor edilmekle birlikte gerekli personele de rapor edilmelidir. Rapor edildikten sonra gerekli düzeltmelerin yönetimce belli bir zaman sürecinde yapılması önem taşımaktadır. Banka müfettişleri izleme prosedürünün aşamalarını takip ederek, yönetim kurulu ve üst düzey yönetimi düzeltilmeyen hatalardan haberdar etmelidir. Tüm hataların belli bir zaman süreci içinde belirlenmesi için üst düzey yönetimin iç denetime ilişkin zayıflıkların izlenmesine imkan verecek bir sistemin kurulması ve düzenleyici tedbirlerin alınması gereklidir.

       Tüm denetim faaliyetlerine ilişkin konularda yönetim kurulu ve üst düzey yönetime düzenli raporlar sunulmalıdır. Ancak maddi olmayan konuların daha önemsiz görülerek zamanında değerlendirilmemesi önemli bir kontrol hatası olabilir.

        İç denetime ilişkin hatalar ya da etkin olarak kontrol edilmeyen tüm riskler tespit edildiği anda yönetim kurulu ve üst düzey yönetime rapor edilmekle birlikte gerekli personele de rapor edilmelidir. Rapor edildikten sonra gerekli düzeltmelerin yönetimce belli bir zaman sürecinde yapılması önem taşımaktadır. Banka müfettişleri izleme prosedürünün aşamalarını takip ederek, yönetim kurulu ve üst düzey yönetimi düzeltilmeyen hatalardan haberdar etmelidir. Tüm hataların belli bir zaman süreci içinde belirlenmesi için üst düzey yönetimin iç denetime ilişkin zayıflıkların izlenmesine imkan verecek bir sistemin kurulması ve düzenleyici tedbirlerin alınması gereklidir.

         Tüm denetim faaliyetlerine ilişkin konularda yönetim kurulu ve üst düzey yönetime düzenli raporlar sunulmalıdır. Ancak maddi olmayan konuların daha önemsiz görülerek zamanında değerlendirilmemesi önemli bir kontrol hatası olabilir.

ETKİN BİR İÇ KONTROL SİSTEMİ İÇİN TEMEL İLKELER


       Etkin olarak çalışacak bir iç muhasebe kontrol sisteminin kurulmasında dikkate alınması gereken temel ilkeleri şu şekilde sıralamak mümkündür.

1-Görevlerin ayrımı ilkesi
2-Kıymet hareketlerinin yetkilendirilmiş olması ilkesi
3-Uygun belgeleme ve muhasebe düzeninin var olması ilkesi
4-Varlıkların ve muhasebe kayıtlarının fiziki korunması ilkesi
5-Bağımsız mutabakatların yapılması ilkesi


1-GÖREVLERİN AYIRIMI

        Bu ilke çok geniş kapsamlı olup muhasebe kontrolü ile ilgili tüm amaçları kapsamaktadır. Görevlerin ayrımı ilkesi bir kıymet hareketinin başlangıcından tamamlanmasına ve muhasebe kayıtlarına alınmasına kadar olan sorumluluğun tek bir kişi tarafından değil; birkaç görevli arasında  paylaştırılmasını öngörmektedir. Görevlerin ayrımı ilkesinin amacı kasti ve kasti olmayan hataların önlenmesi ve yapılmış bulunan hataların mümkün olduğu kadar çabuk ortaya çıkarılmasıdır. Bunun sağlanabilmesi için bir kıymet hareketine neden olunması, kıymet hareketinin kayıtlara alınması ve kıymet hareketi sonucu edinilen varlıkların koruma altına alınması görevlerin farklı kişilerin ve gurupların sorumluluğuna verilmesi gerekir. Örneğim; satın alma ilgili bir kıymet hareketi için; satın alma ticaret bölümü personeli tarafından, teslim alınan malların muhasebe kayıtlarına aktarılması ve muhasebe bölümü personeli tarafından, malların korunması ambar bölümü personeli tarafından yapılmalıdır. Alışların kayıtlara geçirilmesinden önce muhasebe bölümü onayın bulunup bulunmadığını ve malların işletmeye girmiş olduğunu araştırmalıdır. Alışlarla ilgili muhasebe kayıtları aynı zamanda ambarda saklanan malların hesabının araştırılmasında en önemli dayanaktır.
   Görevlerin ayrımı ilkesi dört gurup altında ele alınır.

A)   Varlıkları korunması ile muhasebe kayıtlarına aktarılması görevleri birbirinden ayrılmış olmalıdır.
B)   Kıymet hareketine neden olunmasının onaylanması ile varlıkların korunması görevlerinin birbirinden ayrılmış olması gerekir.
C)   Muhasebe kayıt ortamına yapılan kayıtlama görevleri birbirinden ayrılmış olmalıdır.
D)   Faaliyetlerin yürütülmesi ile ilgili sorumluluklar kayıt tutma sorumluluğundan ayrılmış  olmalıdır.

2) KIYMET HAREKETİNİN YETKİLENDİRİLMİŞ OLMASI

              Her işlem mutlaka yetkilendirilmiş kişiler tarafından ve yetkileri dahilinde yürütülmelidir. Kişilere verilen yetkiler genel ya da özel olabilir. Genel bir politika kapsamında yürütülen yetkiler genel niteliktedir. Liste fiyatında belirtilen fiyatlarla satış işleminin gerçekleştirilmesi genel yetkiye  bir örnektir. Özel bir alın ya da ödeme için gerekli  olan yetki ise özel nitelikte bir yetkidir. Özel yetki gerekli olduğunda her zaman alınmalı ve bir belge ile kanıtlanmalıdır. Bu kanıt belgelerini o kıymet hareketini yürüten ve muhasebe kayıtlarına geçiren görevlilere sunulmalıdır.
       Burada belirtilmesi gereken husus yetkilendirme ve onay vermenin farklı işlemler olduğudur. Onaylama yetkili bir kişinin kendine verilmiş yetki kapsamında bir kıymet hareketi için olur vermesi işlemidir.

3)UYGUN BİR BELGELEME VE MUHASEBE KAYIT DÜZENİNİN                            VAROLMASI

      Etkin bir kontrolün yapılabilmesi uygun bir belgeleme düzeninin varlığını gerektirir. Kıymet hareketlerine neden olunması ve muhasebe kayıtlarına geçirilmesi belge ile gerçekleştirilir ve sorumluluk belge üzerinde izlenir. Kıymet hareketinin muhasebe defterlerine ve kayıt ortamına kaydedilmesi sırasında kaydı yapan her bölüm kaydını bir belgeye dayandırmalıdır. Belgeleme, fatura, ödeme belgesi, tesellüm raporu, imza, paraf, lastik mühür ile onay şeklinde olabilir.
       Belgeler ve kayıtlar; kaybolan belgelerin hesabının sorulabilmesi için sıra numaralı olmalı, kıymet hareketi meydana geldiği anda veya çok kısa bir sürede hazırlanmalıdır. Belgeler basılı belge türünü azaltmak için çok amaçlı kullanılabilir, anlaşılabilir ve basit olmalı, doğru düzenlemeyi kolaylaştırıcı desende bulunmalıdır.
       Güvenilir muhasebe kayıtlarının tutulabilmesi ve muhasebe bilgilerinin ilgi duyanlara, zamanında raporlanabilmesi için işletmede bir hesap planı ve muhasebe el kitabı olmalıdır. Kısacası etkin bir iç kontrol sistemi için işletmede iyi işleyen bir muhasebe organizasyonu bulunmalıdır.

4) FİZİKİ KORUNMA

      Varlıkların ve muhasebe kayıtlarının  fiziki olarak korunması için her türlü fiziksel önlem alınmalıdır. Yangına karşı korunmalı kasalar, iyi bir ambarlama düzeni, mekanik ve elektronik muhasebe araçları, yazar ve ekranlı kasalar fiziksel korunmaya yardımcı araçlardır.

5) BAĞIMSIZ MUTABAKAT

       İç kontrol sistemi unsurlarının uygun olarak çalıştırılıp çalıştırılmadığını saptamak için bağımsız iç mutabakatların yapılması zorunludur. Bu mutabakatlar o muhasebe kaydının yapılmasından sorumlu olan kişilerin dışında kişiler tarafından, belirli aralıklarla ve önceden haber verilmeden yapılmalı ve mutabakat sonucu ortaya çıkarılan uyumsuzluklar yönetime raporlanmalıdır.


Kaynakça:
1- Denetim, Prof.Dr. Ersin Güredin.
2- Bağımsız Denetim, Prof Dr.Celal Kepekçi.
3- Denetim Olgusuna Müfettiş Gözüyle Bakış, Başmüfettiş Mehmet Akyürek.
4- Genel İşletmecilik Bilgileri, Prof.Dr.Halil Can